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L’esercizio di arti e professioni determina l’esistenza del presupposto soggettivo ai fini dell’assoggettamento ad IVA delle prestazioni offerte.
In base all’art. 3, primo comma, del D.P.R. n. 633/1972, infatti, le prestazioni di servizi che possono rilevare ai fini dell’IVA sono quelle verso corrispettivo:
§ dipendenti da contratti tipici, disciplinati dal codice civile (contratti d’opera, appalto, trasporto, mandato, spedizione, agenzia, mediazione,deposito);
§ da prestazioni generiche, indipendentemente dalla qualifica o fonte giuridica (contrattuale o extracontrattuale), consistenti in obbligazioni di fare,non fare o permettere.
Inoltre, in base a quanto stabilito dall’art. 5 del D.P.R. n. 633/1972,per esercizio di arti e professioni si intende lo svolgimento, per professione abituale anche se non esclusiva, di qualsiasi attività di lavoro autonomo da parte di persone fisiche oppure di associazioni tra professionisti.
L’assoggettamento ad IVA per gli esercenti arti e professioni determina, quindi, una serie di adempimenti tra cui l’emissione della fattura.
Di seguito, dopo un breve accenno alla disciplina generale sulla fatturazione, si analizzano gli adempimenti che gli esercenti arti e professioni devono porre in essere, distinguendo le diverse fattispecie di fatturazione che possono interessare gli stessi.
Fatturazione
In linea generale, l’obbligo di fatturazione scatta per le seguenti operazioni:
§ cessioni di beni imponibili;
§ prestazioni di servizi imponibili;
§ cessioni relative a beni in transito o depositati in luoghi soggetti a vigilanza doganale;
§ cessioni di beni non imponibili in quanto destinati all’esportazione;
§ prestazioni di servizi non imponibili ed operazioni assimilate all’esportazione;
§ servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali;
§ cessioni di beni a viaggiatori stranieri;
§ operazioni esenti.
Soggetti obbligati
La fattura deve essere emessa, in duplice esemplare, dal soggetto che effettua la cessione o la prestazione, al momento di effettuazione dell’operazione ed uno degli esemplari deve essere consegnato o spedito all’altra parte.
Contenuto
La fattura deve essere datata e numerata in ordine progressivo e deve contenere le seguenti indicazioni:
1) ditta, denominazione o ragione sociale, residenza o domicilio dei soggetti fra cui è effettuata l’operazione del rappresentante fiscale, nonché ubicazione della stabile organizzazione per i non residenti e, relativamente all’emittente, numero di partita IVA. Se non si tratta di imprese, società o enti devono essere indicati, in luogo della ditta, denominazione o ragione sociale, il nome e il cognome;
2) natura, qualità e quantità dei beni e dei servizi formanti oggetto dell’operazione;
3) corrispettivi e altri dati necessari per la determinazione della base imponibile, compreso il valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono;
4) valore normale degli altri beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono;
5) aliquota e ammontare dell’imposta, con arrotondamento al centesimo di euro per eccesso, se la frazione non è inferiore a 0,005 euro e, per difetto, se la frazione è inferiore a tale ammontare.
Se l’operazione o le operazioni cui si riferisce la fattura comprendono beni o servizi soggetti all’imposta con aliquote diverse, gli elementi e i dati di cui ai nn. 2), 3) e 5) devono essere indicati distintamente secondo l’aliquota applicabile.Inoltre, se le fatture sono relative ad operazioni non imponibili o esenti deve essere indicato il titolo di inapplicabilità dell’imposta e la specifica norma.
Numero e data
La fattura deve essere datata e deve contenere una numerazione progressiva che, anche se non richiesto espressamente, è bene sia relativa all’anno solare.Inoltre, come chiarito in più occasioni dall’Amministrazione finanziaria1, possono essere utilizzate gamme numeriche separate in funzione delle varie esigenze del soggetto emittente.
Dati identificativi
Il cliente–destinatario deve essere individuato in fattura con la esatta ragione sociale e sede legale (non sede secondaria).
Trasmissione elettronica
Nonostante i termini «consegna» e «spedizione» ricordino modalità di trasmissione tradizionali, la fattura deve considerarsi «emessa» anche nel caso di invio al cessionario mediante idoneo collegamento computerizzato2, compreso il fax.Anche le fatture trasmesse per mezzo di un sistema di posta elettronica si considerano regolarmente «emesse»3.
Termine di emissione
Il termine di emissione rappresenta un elemento fondamentale di differenziazione fra le varie modalità di fatturazione.Infatti, al variare del momento in cui può essere emessa la fattura, è possibile individuare le seguenti modalità di fatturazione:
§ immediata;
§ differita;
§ ad esigibilità differita.
La fatturazione immediata rappresenta la modalità generale di emissione della fattura da parte dei professionisti.Infatti, in linea generale, per i lavoratori autonomi, il documento deve essere emesso al momento del pagamento del corrispettivo.
La fatturazione differita, generalmente, non riguarda i lavoratori autonomi.Infatti, è previsto che per le cessioni di beni per le quali sia stato emesso il documento di trasporto (DDT) si può emettere la fattura «differita», entro il giorno 15 del mese successivo a quello della consegna o della spedizione.
Invece, la fatturazione ad esigibilità differita può interessare i professionisti, specialmente se effettuano prestazioni nei confronti di Enti pubblici.
Nuove modalità di incasso dei corrispettivi e di pagamento delle spese
Per gli esercenti arti e professioni il D.L. 4 luglio 2006, n. 223 (convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248) ha introdotto nuove norme in materia di gestione dell’attività al fine di combattere fenomeni di evasione delle imposte.
In particolare, l’art. 35, comma 12, del predetto D.L. ha disposto che gli esercenti arti e professioni sono obbligati a tenere uno o più conti correnti bancari o postali ai quali affluiscono, obbligatoriamente, le somme riscosse nell’esercizio dell’attività e dai quali sono effettuati i prelevamenti per il pagamento delle spese.
Inoltre, i compensi in denaro per l’esercizio di arti e professioni sono riscossi esclusivamente mediante assegni non trasferibili o bonifici ovvero altre modalità di pagamento bancario o postale, nonché mediante sistemi di pagamento elettronico, salvo per importi unitari inferiori a 100 euro.A seguito della conversione del D.L. n. 223/2006, è stato inserito il nuovo comma 12-bis, il quale prevede che il limite di 100 euro si applica a decorrere dal 1º luglio 2008. Dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del D.L. n. 223/2006 e fino al 30 giugno 2007 il limite è stabilito in 1.000 euro. Dal 1º luglio 2007 al 30 giugno 2008 il limite è stabilito in 500 euro.
Contributi previdenziali
Un elemento che i professionisti devono tenere in conto nell’emissione della fattura riguarda il contributo previdenziale da versare alla propria cassa di assistenza.
A tal fine occorre distinguere tra:
§ soggetti iscritti a casse professionali di previdenza (ad es., dottori commercialisti e avvocati);
§ lavoratori autonomi iscritti alla gestione separata INPS in base alla legge 8 agosto 1995, n. 335.
Infatti, per i primi, a partire dal 24 febbraio 1995,in base a quanto previsto dall’art. 16 del D.L. 23 febbraio 1995, n. 41 (convertito dalla legge 22 marzo 1995, n. 85), il contributo previdenziale da versare alle casse di appartenenza pari al 2% (4% per alcune categorie, tra cui commercialisti e geometri), addebitato in fattura a titolo di rivalsa, concorre a formare la base imponibile IVA ma è escluso da IRPEF e, quindi, non è soggetto a ritenuta d’acconto.Per i soggetti iscritti all’INPS, invece, la percentuale di contributo (pari al 4%) che è possibile indicare in fattura a titolo di rivalsa è soggetta sia ad IVA che ad IRPEF.
Fattura «pro forma»
Come accennato, il momento in cui sorge l’obbligo, per il professionista che presta la sua opera, di emettere la fattura per il servizio reso, è individuato nell’atto del pagamento del corrispettivo.Prima di tale momento, il professionista non ha nessun obbligo di emettere fattura per i servizi prestati.Tuttavia, come indicato sempre dall’art. 6, quarto comma, del D.P.R.n.633/1972,è facoltà del prestatore d’opera emettere la fattura prima del pagamento del corrispettivo.In tal caso il soggetto subisce uno sfasamento finanziario, in quanto, pur non avendo incassato il corrispettivo della sua prestazione, è obbligato ad anticipare gli obblighi IVA (in particolare, il versamento dell’imposta).Per ovviare a ciò, è prassi assai diffusa tra i professionisti, quella di emettere alla propria clientela degli «avvisi di fatturazione» o note pro forma.Infatti, così facendo, si evita l’obbligo di versare l’IVA per le prestazioni già effettuate ma di cui non si è ancora incassato il corrispettivo.A tale proposito è opportuno ricordare che, la nota pro forma, affinché non sia considerata fattura a tutti gli effetti, con la conseguenza di dover adempiere agli obblighi sopraccitati, non deve contenere gli elementi propri che individuano, ai fini IVA, il documento «fattura », ma servire solo da pro memoria per il pagamento.
In particolare, la nota pro forma, per non essere considerata fattura, non deve recare i seguenti elementi:
§ numero progressivo;
§ partita IVA del cliente;
§ separata indicazione del corrispettivo e della relativa IVA (componente che, se indicata separatamente, consentirebbe al ricevente di esercitare il diritto alla detrazione).
