Il soggetto che compie violazioni di natura amministrativo – tributaria ha la possibilità di rimediare spontaneamente alle stesse riducendone l’impatto sanzionatorio tramite il ravvedimento .
L’articolo 13, D.Lgs. 472/1997, infatti, regola l’istituto del cosiddetto “ravvedimento operoso”, stabilendo un regime premiale che consente di beneficiare di una sanzione ridotta, rispetto a quella minima ordinariamente applicabile dal Fisco, in relazione al ritardo con cui si provvede a rimediare all’errore o alla omissione.
Nelle scritture contabili andrà recepito tale comportamento, ponendo particolare attenzione alle regole di deducibilità delle sanzioni e degli interessi dovuti all’Erario.
La riduzione delle sanzioni
Come detto, l’articolo 13, D.Lgs. 472/1997 prevede il seguente meccanismo di riduzione delle sanzioni applicabili, per i casi riferiti a tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate.
| Tipologia di violazione | Ritardo | Riduzione |
| Mancato pagamento del tributo o di un acconto | Nel termine di 30 giorni dalla data della sua commissione | 1/10 |
| Regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo | Entro 90 giorni dalla data dell’omissione o dell’errore, ovvero se la regolarizzazione delle omissioni e degli errori commessi in dichiarazione avviene entro novanta giorni dal termine per la presentazione della dichiarazione in cui l’omissione o l’errore è stato commesso | 1/9 |
| Entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall’omissione o dall’errore | 1/8 | |
| Entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro due anni dall’omissione o dall’errore | 1/7 | |
| Oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, oltre due anni dall’omissione o dall’errore | 1/6 | |
| Dopo la consegna del pvc e prima della notifica dell’avviso di accertamento
|
1/5 | |
| Tardiva presentazione della dichiarazione | Entro 90 giorni dalla scadenza originaria | 1/10 |
Individuate le misure di riduzione generalmente applicabili, si tratta di comprendere come vadano recepiti gli importi in contabilità.
Deduzione delle sanzioni e degli interessi
Normalmente, il perfezionamento del ravvedimento operoso si ottiene, oltre che con la messa in atto del comportamento omesso oppure erroneamente adempiuto, con il versamento:
- del tributo, se dovuto;
- degli interessi, solamente qualora il tributo si versato in ritardo;
- della
Pertanto, il ravvedimento è solitamente associato al versamento di un modello F24 che va recepito in contabilità considerando:
- per gli eventuali interessi passivi, la competenza e la deducibilità;
- per la sanzione, la deducibilità.
In relazione agli interessi passivi, bisogna rammentare che la risoluzione n. 178/E/2001 ha sancito la loro deducibilità secondo le regole proprie del comparto di appartenenza; quindi:
- per i soggetti Irpef il c.d. pro rata generale;
- per i soggetti Ires l’articolo 96 (c.d. deduzione in base al Rol).
Ovviamente, si deve ricordare che la deduzione degli interessi è subordinata al rispetto della competenza; così, se la posta viene imputata (anche in parte) in un esercizio successivo a quello cui si riferisce il ritardo, la deduzione potrà essere invocata solo provvedendo alla rettifica a favore della dichiarazione del periodo precedente (normalmente, non è operazione conveniente).
Per quanto attiene le sanzioni, invece, le stesse vanno sempre considerate come non deducibili, in quanto aventi natura afflittiva; per conseguenza, la loro deduzione – nell’ottica dell’Agenzia delle entrate – finirebbe per renderle meno efficaci.
| Esempio 1 | Il tardivo versamento di imposta |
Si ipotizzi una ditta individuale con liquidazioni Iva mensili che doveva versare 10.000 euro di Iva in relazione al mese di gennaio 2021 (scadenza originaria 16 febbraio 2021); in mancanza di fondi non ha provveduto e rimedia il 17 marzo 2022.
Il ritardo complessivo del versamento, dunque, è pari a giorni 317 giorni nel corso del 2021 e a 75 giorni nel corso del 2022.
La sanzione edittale per il mancato versamento è pari al 30%, ai sensi dell’articolo 13, comma 1, D.Lgs. 471/1997.
La stessa sanzione, ai sensi delle regole sul ravvedimento operoso, è riducibile ad 1/8 se si provvede al rimedio entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione (2 maggio 2022).
Il tasso di interesse legale applicabile per il ritardo è pari allo 0,01% annuo fino al 31 dicembre 2021 e pari all’1,25% annuo dal 1° gennaio 2022. Le somme dovute si conteggiano come segue:
| Descrizione | Calcolo | Somma dovuta |
| Tributo Iva | // | 10.000,00 |
| Interessi | (10.000 x 317 x 0,01)/36.500 + (10.000 x 75 x 1,25)/36.500 | 26,55 |
| Sanzione | 10.000 x 0,3 : 8 | 375,00 |
Contabilmente, si provvederà come segue.
La quota degli interessi relativa al ritardo 2021 dovrà essere accantonata sul precedente esercizio (si prescinde dalla risibilità dell’importo):
31-12-2021
| Interessi passivi | a | Debiti verso Erario | 0,87 |
Successivamente, si provvederà a registrare il modello F24 di pagamento del ravvedimento operoso
17-03-2022
| Diversi | a | Banca XY c/c n° 12345 | 10.401,55 | |
| Erario c/Iva da liquidare | 10.000,00 | |||
| Debiti verso erario | 0,87 | |||
| Interessi passivi | 25,68 | |||
| Sanzioni non deducibili | 375,00 |
| Esempio 2 | Tardiva presentazione dichiarazione Iva |
La società Alfa Srl, per un disguido interno, ha presentato tardivamente la dichiarazione annuale Iva per il periodo di imposta 2021. La trasmissione, infatti, è avvenuta in data 14 maggio 2022.
L’Iva dovuta era stata regolarmente versata, quindi non si deve provvedere ad alcun pagamento a titolo di tributi, né a titolo di interesse.
Le somme dovute si conteggiano come segue:
| Descrizione | Calcolo | Somma dovuta |
| Tributo Iva | // | // |
| Interessi | // | // |
| Sanzione | 250 : 10 | 25,00 |
Contabilmente, si provvederà come segue:
14-5-2022
| Sanzioni non deducibili | a | Banca XY c/c n° 12345 | 25,00 |
| Esempio 3 | Errata deduzione di costi |
La società Alfa Srl, per un disguido interno, ha erroneamente dedotto ai fini Ires un costo di 1.000 nella dichiarazione dei redditi del periodo di imposta 2019, quando una norma del Tuir bloccava questa possibilità.
Per semplicità di esposizione, si ipotizzi che nel corso del 2022 si voglia ravvedere l’errata deduzione del costo (i conteggi sono indicativi e non precisi):
- maggiori imposte dovute: 240
- sanzioni per infedeltà della dichiarazione (90%): 216
- sanzioni ridotte per ravvedimento operoso (riduzione a 1/6): 36
- interessi su tardivo versamento: 1,20 (per comodità, 0,60 del 2020, 0,60 del 2021 e 1,90 del 2022).
Contabilmente, si provvederà come segue:
| Diversi | a | Banca XY c/c n° 12345 | 279,10 | |
| Imposte annualità precedenti | 240,00 | |||
| Sanzioni indeducibili | 36,00 | |||
| Interessi indeducibili |
|
0,60 | ||
| Interessi indeducibili
Interessi passivi |
0,60
1,90 |
Lo Studio Benedetti Dottori Commercialisti rimane a disposizione per eventuali ulteriori chiarimenti.
